南水北调东线作业成本分配模型及实例测算（张莉,王慧敏,杨玮）

时间：2022-02-24 15:17:47 浏览量：次

摘要: 完全成本是工程水价确定的基础。为了明确南水北调东线的水价，分析了调水企业的作业环节，用作业成本法设计了成本分配模型，对南水北调东线一期的供水成本进行了实例测算，结果表明:作业成本法对不同水产品的成本分配更能体现“谁受益、谁负担”的原则，便于企业进行成本控制和决策管理。通过作业设计，真实地反映出水利企业高比例的制造费用在不同产品间的资源耗费。实现了现有水价的完全成本核算。

关键词: 工程管理;成本分配;作业成本法;南水北调东线

中图分类号: TV512 文献标识码: A

南水北调东线将要投入运营，如何确定跨流域调水成本?如何建立成本控制系统是南水北调这一战略工程急需解决的问题。许多学者对南水北调东线水价从各个角度进行了深入的研究，基本成果主要围绕工程视角下的成本测算、水资源全成本测算等。而将南水北调东线看成一个水资源供应链，从市场主体运营的角度进行财务成本控制研究目前在国内外几乎是空白。

南水北调东线具有突出的成本特点，即在工程水价所包括的成本中，直接材料费极少，直接人工费用所占比例远低于间接制造费用的比例（见表1），这点与水力发电有共同之处。而南水北调的成本分配既要体现“谁受益、谁负担”的原则，又要具有可操作性。本文拟从财务与工程两个角度，在文献［1～3］研究框架基础上，对东线的成本控制进行研究。

1 东线成本分配的作业成本法可行性分析

作业成本法（Activity-based Costing;以下简称ABC）产生于20世纪30年代的水利发电企业，是指以作业作为间接费用的归集对象，通过资源动因的确认、计量，将资源费用归集到作业上，再通过作业动因的确认、计量，将作业成本归集到产品上去的间接费用分配方法。

ABC适用于具有高额制造费用、生产准备成本昂贵、有先进的计算机技术的企业［1］。作业成本法精确了间接成本的归集分配，使间接计入费用直接化;文献［4］对作业成本法应用进行了经济学分析，并证明了作业成本法的长期整体成本最低。同时，作业成本法集成本分配与成本控制与一体，使财务管理与财务核算合二为一。作业成本法已经过多年论证、应用，将其纳入东线企业的水价成本分配方法体系，更能突出大规模调水工程水价的特点;能更确切地描述及控制成本问题，可有效避免垄断产生的成本监控动力缺失的问题，因而是切实可行的。

2 水利企业作业成本要素

水利企业的作业成本核算均包括4大要素:资源（Resource）、作业（Activity）、成本对象（Cost Object）、成本动因（Cost Driver）。根据“产品消耗作业、作业消耗资源”的思想［5］，各企业的水商品作为最终产品，需要消耗抽水、配水、污染处理等各项作业，这些作业需要消耗人力（工资）、物力（机器损耗、电、污水处理的化学药品）等可以货币计量的资源。因而，资源成本就通过不同作业，分别转移到不同产品的成本中去从而形成产品成本。南水北调东线各调水企业涉及的作业成本要素如下:

（1）资源。资源是指一定期间内为了生产产品或提供服务而发生的各类成本、费用项目。在东线的调水企业通用的资源项目有:原水成本、动力费用、工资及福利费用、折旧费、管理费、修理费、污水处理费等等。

（2）作业及成本库（Cost Pool）。作业是东线调水企业为了达到生产经营的目标所进行的与水权转让有关或对水商品有影响的各项具体活动。一般有抽水、售水、配水、计量、污水处理、设备维修、质量监督、调试维修、空间占用等（见表2）。每一作业对应一个成本库，归集该种作业耗费的资源。

作业等级与成本性态分析可以明确消耗资源的作业层次及成本性质，有利于分析增值性作业与非增值性作业，从而通过冗余作业合并、删减达到成本控制、提高效率的目的。

（3）成本动因。成本动因是解释发生成本的作业特性计量指标，反映作业所耗用的成本。它是计算分配作业所耗费资源的分配标准。一般有机器工时、工作小时（日或月等）、作业次数等。

（4）成本对象。成本对象是企业所需要计量成本的对象，根据企业需要设立。如江苏水源有限责任公司成本对象就可分为供水（省内）、外调、公益（排涝）3种成本对象。供水（省内）指调水供省内范围销售，外调水指调水供东线干线公司，排涝指工程反向作业，抽排省内涝水。

3 东线调水企业作业成本模型

3.1 东线调水企业作业成本分配流程

东线调水企业根据各自特点，选择不同的作业。具体的作业成本分配流程包括以下环节:①确定各项作业所消耗的资源;②将作业中心消耗的资源归集;③根据不同成本对象所消耗的作业，按作业动因进行分配［3］。

根据东线调水企业的作业特点假设:①基于完全成本确定资源耗费;②省级公司的产品设计为外调、供水（省内）、公益（排涝）3种;③各产品消耗的作业可以单独计量，各作业消耗的资源均可准确反映;④全线均享受工程提供的服务，各公司购入水优先供外调产品。进货成本优先作为直接材料成本计入外调产品成本中，剩余水量负担的外购成本才计入供水产品成本。

3.2 东线调水企业作业成本分配模型

C:某企业的供水成本矩阵，表示该企业n种产品的成本。

式中B为产品直接消耗的资源价值。

R:某企业的成本动因矩阵，分别表示该企业n种产品消耗的各作业成本动因量。

式中R.为所有产品消耗的成本动因量。

D:产品消耗的资源矩阵，表示各产品消耗的各作业成本动因率。

则该企业成本分配模型为:

4 实例测算

本文在文献［3］的体制设计基础上，结合南水北调运营的现实数据、新增工程及人员编制设计情况，从公司角度对江苏水源有限责任公司的生产成本进行实例测算。

4.1 数据来源

南水北调东线第1期工程可行性研究报告（送审稿）、南水北调东线第1期工程可行性研究总报告—专题报告5、苏北灌溉总渠2005年统计数据等估算。由于统计资料口径不同，测算数据依照规划要求在现有数据基础上估算得出。

对江苏水源公司设计的3种产品成本进行数值仿真，设计的作业、资源耗费见表3。

4.2 测算

以表4的数据为矩阵A。各作业消耗资源量见表4。

3种产品各自分摊的成本动因量、成本动因率及产品消耗作业的计算见表5、6（矩阵R、D、C）。

4.3 结果分析

（49571，41471，25679）为成本测算结果。单位成本及结果比较见表7。根据作业成本法模型仿真求解得外调、供水（省内）、公益（排涝）3种产品单位成本分别为0.37、0.14、0.08元/m3 。ABC法立足于财务与工程水价相结合的视角，产品设计、水价测算口径均与现有的规划方法不同，因而无法进行单纯的绝对数字比较，但与规划测算结果相比出入不大。

注:①测算公司定员2007人，人员工资福利费按人均4.5万核算;②所有电费按0.79元/kW?h计算;③固定资产折旧费采用直线折旧法计算;④贷款采用等额还本，利息累计到建设期末开始按年等额支付，利率取6.12%，贷款偿还期为25a，建设期为6a;⑤管理费按人员工资福利费的1.5倍估算;⑥新增工程按江苏段总投资估算额97.21亿元的1.5%核算，现有工程根据2005年江苏水利年鉴数据估算;⑦根据2005年现有数据估算。

5 结论

（1）用ABC法计算的3种产品水价与财务方法计算的水价相比，公益用水与省内用水价格低于后者，出省水价明显高于后者。这种方法一方面表现出“谁受益、谁负担”的原则，更公平地反映出了水源地工程服务于受水区的意识;另一方面也是对水源地的一种补偿。

（2）作业成本法通过作业设计，真实地反映出水利企业高比例的制造费用在不同产品间的资源耗费。实现了现有水价的完全成本核算。

（3）作业成本核算在南水北调东线的成本分配中有着崭新的应用前景。但是由于供水企业与调水企业作业特点不同，各作业消耗的资源费用逐年变化，因此具体的作业设计及成本动因有待根据实情进一步完善。

参考文献:

［1］王慧敏，胡震云.南水北调供应链运营管理的若干问题探讨.水科学进展，2005，（6）:864～869.

［2］张莉，王慧敏，王璐.南水北调东线立体化运营的创新体系.科技进步与对策，2006，（11）.

［3］张莉，王慧敏.南水北调东线水资源供应链结构及资金流分析.人民黄河，2006，（11）.

［4］王庆.作业成本法应用的经济学分析.杭州电子科技大学学报，2005，（5）:84～87.

［5］ Don R.Hansen，Maryanne M.Mowen.Management Accounting.Peking University Press.Peking，2004.

作者简介: 张莉，女，河海大学水文水资源与水利工程科学国家重点实验室，博士研究生。

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